La restricción temporal de Certificado de Sello Digital y en su caso la Cancelación Definitiva, se ha vuelto una manera muy tortuosa para el contribuyente de sobrellevar y defenderse ante las diversas formas por las cuales la autoridad recurre a la restricción temporal y posteriormente a la cancelación definitiva, si bien, dentro de lo personal, la considerada más perjudicial es la prevista en la fracción V del artículo 17-H Bis, en la cual se desprende el supuesto de cuando se detecte a contribuyentes que se ubiquen en el supuesto a que se refiere el octavo párrafo del artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación, el cual es darle efectos fiscales a CFDIs emitidos por una empresa o persona física incluida dentro del listado definitivo del 69-B publicado en el Diario Oficial de la Federación.
De entrada, la determinación de inexistencia de operaciones celebradas con contribuyente incluidos al Listado Definitivo del 69-B es perjudicial, lo es aún más, cuando la autoridad actúa excesivamente y por esa misma razón ejerce sus facultades de gestión y procede a la restricción temporal el certificado de sello digital y, en consecuencia, la cancelación definitiva por no lograr desvirtuar el supuesto contemplado dentro del artículo 17-H Bis del Código Fiscal de la Federación.
Por lo anterior, resulta necesario esclarecer que el articulo 69-B del Código en mención, establece un procedimiento por el cual se tiene la oportunidad de desvirtuar la inexistencia de las operaciones amparadas en comprobantes que se dieron efectos fiscales y acreditar que efectivamente se adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan los citados comprobantes fiscales, los cuales fueron emitidos por alguna empresa o persona física incluida dentro del listado definitivo del 69-B publicado en el Diario Oficial de la Federación; dentro de un plazo de 30 días contados a partir de la publicación de la empresa o persona física en el Listado Definitivo.
Ahora si bien, es hasta este punto el cual se actualiza el supuesto establecido dentro de la fracción V del artículo 17-H Bis del Código Fiscal de la Federación, el cual establece que se efectuara la restricción temporal del certificado de sello digital cuando no se haya ejercido el derecho previsto dentro del plazo de 30 días para acreditado la efectiva adquisición de los bienes o recepción de los servicios amparados en los comprobantes expedidos por el contribuyente incluido en el listado definitivo o en caso de haberlo hecho, no se haya acreditado esa situación.
Posteriormente, si la autoridad fiscalizadora en el ejercicio de sus facultades de comprobación, detecte que una persona física o moral no acreditó la efectiva prestación del servicio o adquisición de los bienes, o no corrigió su situación fiscal, procederá a determinará el o los créditos fiscales que correspondan.
Es aquí donde empieza el verdadero problema el cual hace este procedimiento tortuoso, por la siguiente razón, si la Autoridad dentro de sus facultades de comprobación impone un crédito fiscal en relación a las operaciones amparadas en los comprobantes fiscales emitidos por contribuyentes incluidos dentro del Listado Definitivo de 69-B y uno como contribuyente decide interponer algún medio de defensa en contra de esa resolución, ya sea Recurso de Revocación o Juicio de Nulidad, resultaría excesivo e ilegal el actuar de la autoridad al restringir temporalmente el certificado de sello digital y agotando el procedimiento de aclaración, dictar la cancelación definitiva del mismo.
Se sostiene que el actuar de la autoridad es excesivo e ilegal al existir un medio de defensa pues la cancelación definitiva del certificado de sello digital se estaría basando en una resolución la cual no esta debidamente fundada y motivada, al tenor de que el contribuyente al cual se le impuso un crédito fiscal por no acreditar la efectiva prestación del servicio o adquisición de los bienes, aún cuenta con una instancia para poder acreditar la prestación del servicio o adquisición de bienes.
Si bien, de hacer un estudio de los párrafos octavo y noveno del artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación, se desprenden dos momentos para poder acreditar la efectiva prestación del servicio o adquisición de los bienes.
De dichos párrafos se aprecia que las personas que hayan dado cualquier efecto fiscal a los comprobantes fiscales expedidos por un contribuyente incluido en el listado definitivo, contarán con 30 días, para acreditar que efectivamente adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan los citados comprobantes fiscales, o bien procederán a corregir su situación fiscal, mediante la declaración o declaraciones complementarias que correspondan. Además, dispone que en caso de que la autoridad fiscal, en uso de sus facultades de comprobación, detecte que el contribuyente no acreditó la efectiva prestación del servicio o adquisición de los bienes, o no corrigió su situación fiscal, en los términos anteriores, determinará los créditos fiscales que correspondan.
Ahora si bien, el hecho de que se hubiese realizado la publicación en el listado definitivo que prevé el cuarto párrafo del artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación en cuanto hace al contribuyente que emitió comprobantes fiscales sin contar con la infraestructura y personal para ello, no conlleva a que las operaciones que amparan dichos comprobantes, de forma inmediata sean inexistentes, ya que el contribuyente que les dio efectos está en posibilidad de demostrar su materialidad.
Por lo que, la posibilidad de demostrar la materialidad de las operaciones, no se encuentra restringida a un momento en específico, puesto que se puede efectuar en el plazo contemplado dentro del párrafo octavo del artículo 69-B, el cual contempla 30 días a partir del día siguiente a la publicación del listado definitivo en el Diario Oficial de la Federación, por otro lado, también podrá ser posible demostrar la materialidad de las operaciones, cuando la autoridad fiscalizadora ejerza sus facultades de comprobación.
Puesto que si la autoridad dentro del ejercicio de sus facultades de comprobación detecta que un contribuyente dio efectos fiscales a comprobantes que fueron emitidos por contribuyentes que fueron incluidos dentro del listado definitivo, necesariamente debe de sujetarse a las formalidades que para tal efecto se encuentran establecidas respecto a la facultad de comprobación ejercida y la contribuyente auditada se encuentra en la posibilidad de exponer argumentos y exhibir pruebas, aun cuando no haya comparecido al procedimiento previsto en el artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación.
Lo anterior, en virtud de que el procedimiento previsto en el artículo 69-B, no constituye una facultad de comprobación, por el contrario, es una medida la cual tiene por objeto instaurar un medio contra los emisores de CFDIs, al igual de, enfrentar y detener conductas evasivas que ocasionan un grave daño al fisco y perjudican a quienes si cumplen con su deber de contribuir al gasto público.
No obstante, la posibilidad de tener dos momentos para poder demostrar la materialidad de las operaciones, no implica que pueda hacer uso de los dos momentos, debido a que la autoridad fiscal no está en posibilidad de hacer un pronunciamiento dos veces respecto de una misma situación de derecho. Por lo que, una vez ejercida la opción de en qué momento demostrar la materialidad de las operaciones y agotándola, la autoridad procedería a emitir su resolución la cual es considerado el acto definitivo, el cual solamente podría ser confirmado, revocado o modificado a través de un medio de defensa.
Se advierte que, si se controvierte un crédito fiscal por presunción de inexistencia de operaciones amparadas en comprobantes fiscales emitidos por un contribuyente el cual esta incluido dentro del listado definitivo, ya sea por medio de Recurso de Revocación ante el Servicio de Administración Tributaria o Juicio de Nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa, se entiende que el contribuyente esta agotando los medios de defensa correspondientes para que la resolución emitida por la autoridad fiscalizadora pueda ser confirmada, revocada o modificada y en consecuencia sea una resolución firme y ejecutable.
Se sigue que, si la autoridad dentro de sus facultades de gestión procede a la restricción temporal de certificado de sello digital con sustento en la fracción V del artículo 17-H Bis (aún y cuando ya existe un crédito fiscal en contra de la misma determinación) y uno como contribuyente ejerce el derecho de aclaración que contempla el mismo artículo, posteriormente, la misma autoridad al emitir su resolución sobre la restricción temporal, no elabora un estudio pertinente de las pruebas y en consecuencia dicta la cancelación definitiva del certificado de sello digital, se estaría actuando de manera ilegal, en virtud, de que el antecedente siendo el crédito fiscal por la determinación de operaciones con contribuyentes incluidos dentro del listado definitivo, se encuentra sub júdice.
Esto en razón de que toda vez que la determinación que antecede y motivo la cancelación definitiva del certificado de sello digital, se está controvirtiendo en Recurso de Revocación o en Juicio de Nulidad, por lo que, se encuentra Sub Júdice, en consecuencia, se torna ilegal la cancelación definitiva, pues el acto que la autoridad tomó como base para su emisión, aún no es un acto firme, a fin de que pueda ser sustento de otra resolución.
Por consiguiente, el contribuyente dentro del medio de defensa ante esa problemática, deberá de solicitar la medida cautelar con el fin de que se restituya el certificado de sello digital o bien se emita uno nuevo, en tanto se resuelva el juicio de nulidad en contra de la determinación de inexistencia de operaciones amparadas en comprobantes fiscales emitidos por contribuyentes incluidos en el listado definitivo, en razón de que la materialidad de las operaciones que motivó la cancelación de los sellos se encuentra sub júdice y no puede incidir negativamente en la esfera jurídica del contribuyente en tanto no constituya una resolución definitiva firme.
Si bien, dicha medida cautelar ha funcionado para ser un medio de protección para los contribuyentes al velar por sus derechos, en virtud de no otorgarla se estaría vulnerando en la esfera jurídica, económica y laboral del contribuyente, por lo que, los efectos otorgados en relación a la medida cautelar, es justamente el emitir una resolución la cual ampare que se acredito que la materialidad de las operaciones se encuentra sub júdice por haberse impugnado mediante juicio de nulidad ante el Tribunal competente, y que de forma inmediata ordene emitir un nuevo certificado de sello digital que le permita al contribuyente afectado continuar con la emisión de comprobantes fiscales y desarrollar su actividad económica.
Dr. Marvin Alfredo Gómez Ruiz
Lic. Alejandro Pimentel Saldívar
